金融资产

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　　2018年高级会计实务要点：金融资产转移

　　金融资产转移

　　(一)金融资产转移的类型：

　　1、“出售”金融资产：应收账款保理、票据贴现、出售持有的金融资产(对外投资类资产)。

　　2、资产证券化

　　(二)金融资产转移的确认、计量

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　　2018年初级会计职称实务精选重点：交易性金融资产

　　一、交易性金融资产主要内容

　　交易性金融资产主要是企业为了近期内出售而持有的金融资产，例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。

　　二、交易性金融资产的账务处理

　　1、交易性金融资产的取得

　　2018年4月1日，甲公司委托某证券公司从上海证券交易所购入A上市公司股票1 000 000股，并将其划分为交易性金融资产。该笔股票投资在购买日的公允价值为10 000 000元。另支付相关交易费用25 000元，取得的增值税专用发票上注明的增值税额为1 500元。

　　(1)

　　借：交易性金融资产--成本　　　10 000 000

　　贷：其他货币资金--存出投资款 10 000 000

　　(2)

　　借：投资收益 25 000

　　应交税费-应交增值税(进项税额) 1 500

　　贷：其他货币资金--存出投资款 26 500

　　2、持有交易性金融资产

　　企业持有交易性金融资产期间对于被投资单位宣告发放的现金股利，或企业在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息收入：

　　借：应收股利(或应收利息)

　　贷：投资收益

　　企业只有在同时满足三个条件时，才能确认交易性金融资产所取得的股利收入并计入当期损益：

　　一是企业收取股利的权利已经确立;

　　二是与股利相关的经济利益很可能流入企业;

　　三是股利的金额能够可靠计量。

　　3、出售交易性金融资产

　　出售交易性金融资产时，应将出售时的公允价值与其账面余额之间的差额确认为当期投资收益;同时调整公允价值变动损益。

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　　2018年注册会计师会计考试高频考点：金融资产的区别

　　考点：各金融资产的区别

　　交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产、长期股权投资的区别

　　1.投资的对象不同

　　(1)交易性金融资产可以是债券投资，也可以是股票投资。

　　(2)持有至到期投资主要是债券投资。

　　(3)可供出售金融资产可以是债券投资，也可以是股票投资。

　　(4)长期股权投资主要是股票投资和股权投资。

　　2.投资的目的与特征不同

　　(1)交易性金融资产：

　　是指企业为了近期内出售而持有的投资。主要目的是为赚取差价，具有投机性。

　　(2)持有至到期投资：

　　是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。主要特征是有意图和能力持有至到期，获取各期的利息收益。

　　(3)可供出售金融资产：

　　指初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产。其持有期限长于交易性金融资产，但不准备持有至到期，公允价值能可靠计量，包括股票，债券等，但不包括衍生金融工具。

　　(4)长期股权投资：

　　包括：对子公司投资，对合营企业投资，对联营企业投资，及不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。

　　若是对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的权益性投资，应该根据其持有意图划分为交易性金融资产或可供出售金融资产。

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　　2018年注册会计师会计考试精选知识点：交易性金融资产

　　知识点：交易性金融资产

　　交易性金融资产是指企业为交易目的而持有的债券投资、股票投资和基金投资。

　　会计处理

　　1.交易性金融资产的核算包括三个步骤：

　　(1)取得

　　(2)持有期间

　　(3)处置

　　2.具体简述如下：

　　(1)取得时

　　①取得交易性金融资产时，应当按照该金融资产取得时的公允价值作为其初始确认金额。

　　②取得交易性金融资产所支付价款中包含了已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息的，应当单独确认为应收项目。

　　③取得交易性金融资产所发生的相关交易费用应当在发生时计入投资收益。

　　分录如下：

　　借：交易性金融资产——成本

　　应收股利/利息

　　投资收益

　　贷：银行存款/其他货币资金——存出投资款

　　(2)持有期间持有期间有两件事

　　①交易性金融资产持有期间取得的现金股利和利息。持有交易性金融资产期间被投资单位宣告发放现金股利或在资产负债表日按债券票面利率计算利息时，借记“应收股利”或“应收利息”科目，贷记“投资收益”科目。

　　具体分录如下：

　　收到买价中包含的股利/利息

　　借：银行存款

　　贷：应收股利/利息

　　确认持有期间享有的股利/利息

　　借：应收股利/利息

　　贷：投资收益

　　借：银行存款

　　贷：应收股利/利息

　　②交易性金融资产的期末计量。

　　资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“交易性金融资产——公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”科目;公允价值低于其账面余额的差额，作相反的会计分录。

　　具体会计分录如下：B/S表日按公允价值调整账面余额(双方向的调整)

　　B/S表日公允价值>账面余额

　　借：交易性金融资产——公允价值变动

　　贷：公允价值变动损益

　　B/S表日公允价值<账面余额

　　借：公允价值变动损益

　　贷：交易性金融资产——公允价值变动

　　(3)处置时

　　企业处置交易性金融资产时，将处置时的该交易性金融资产的公允价值与初始入账金额之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。

　　具体会计分录如下：

　　(分步确认投资收益)

　　按售价与账面余额之差确认投资收益

　　借：银行存款

　　贷：交易性金融资产——成本

　　——公允价值变动

　　投资收益

　　按初始成本与账面余额之差确认投资收...

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　　2018年中级审计师考试《企业财务会计》第二章重点:金融资产

　　第二节　交易性金融资产

　　一、交易性金融资产概述

　　交易性金融资产是指企业为了近期内出售而持有的、以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产。如以赚取价差为目的购入的股票、债券、基金和权证等。

　　明细科目：“成本”(取得时的公允价值)、“公允价值变动”(期末公允价值变动)

　　1.取得成本：按该金融资产取得时的公允价值记入“交易性金融资产——成本

　　【示例】买入1000元的短期获利的股票

　　借：交易性金融资产——成本　　　 1000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　 1000

　　二、会计处理

　　(一)交易性金融资产取得

　　1.取得成本：按该金融资产取得时的公允价值记入“交易性金融资产——成本

　　【示例】买入1000元的短期获利的股票

　　借：交易性金融资产——成本　　　 1000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　 1000

　　2.交易费用(手续费、佣金、印花税)：在发生时计入“投资收益”。

　　【示例】买入1000元的短期获利的股票，手续费50元

　　借：交易性金融资产——成本　　　 950

　　投资收益　　　　　　　　　　　50

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　 1000

　　3.已宣告但尚未发放的现金股利、已到付息期但尚未领取的利息：作为债权处理，记入“应收股利”或“应收利息”。

　　【示例】买入1000元的短期获利的股票，包括手续费50元，已宣告但尚未发放的现金股利100元。

　　借：交易性金融资产——成本　　　 850

　　投资收益　　　　　　　　　　　50

　　应收股利　　　　　　　　　　 100

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　 1000

　　总结：

　　(1)取得

　　借：交易性金融资产——成本【取得时的公允价值】

　　投资收益【交易费用】

　　应收股利(或应收利息)【已宣告但尚未发放的现金股利、已到付息期但尚未领取的利息】

　　贷：银行存款、其他货币资金【实际支付的款项】

　　(2)持有期间收到该股利和利息：

　　借：银行存款

　　贷：应收股利(应收利息)

　　【例2-1】H公司20×8年2月10日从二级市场购入S公司股票3000股，每股购买价格10元，另支付交易手续费230元，款项以存入证券公司投资款支付。

　　借：交易性金融资产——S公司股票——成本　　 30 000

　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 230

　　贷：其他货币资金——存出投资款　　　　　　　 　30 230

　　【例2-2】L公司20×8年...

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　　2018年高级会计实务高频考点：金融资产转移的计量

　　金融资产转移的计量涉及到下面三个方面：

　　1.满足终止条件的金融资产转移计量;

　　2.不满足终止条件的金融资产转移计量;

　　3.继续涉入的金融资产转移计量。

　　(一)满足终止确认条件的金融资产转移

　　满足终止确认条件的金融资产转移，分为满足终止确认条件的金融资产整体转移和满足终止确认条件的金融资产部分转移。

　　1.金融资产整体转移满足终止确认条件

　　金融资产整体转移满足终止确认条件的，应当将下列两项金额的差额计入当期损益：

　　(1)所转移金融资产的账面价值;

　　(2)因转移而收到的对价，与原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额(涉及转移的金融资产为可供出售金融资产的情形)之和。

　　金融资产整体转移形成的损益=因转移收到的对价-所转移金融资产账面价值+原直接计入所有者(或)权益的公允价值变动累计利得(或损失)。

　　【例1】20×7年1月1日，甲公司将持有的乙公司发行的10年期公司债券出售给丙公司，经协商出售价格为330万元，20×6年12月31日该债券公允价值为310万元。该债券于20×6年1月1日发行，甲公司持有该债券时已将其分类为可供出售金融资产，面值为300万元，年利率6%(等于实际利率)，按年支付利息。

　　【例2】沿用【例1】，甲公司将债券出售给丙公司时，同时签订了一项看涨期权合约，期权行权日为20×7年12月31日，行权价为400万元，期权的公允价值(时间价值)为10万元。假定行权日该债券的公允价值为300万元。其他条件不变。

　　2.金融资产部分转移满足终止确认条件

　　(1)终止确认部分的账面价值;

　　(2)终止确认部分的对价，与原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额中对应终止确认部分的金额

　　(涉及转移的金融资产为可供出售金融资产的情形)之和。

　　原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额中对应终止确认部分的金额，应当按照金融资产终止确认部分和未终止确认部分的相对公允价值，对该累计额进行分摊后确定。

　　【例3】A商业银行与B商业银行签订一笔贷款转让协议，A银行将该笔贷款90%的受益权转让给B银行，该笔贷款公允价值为1 100 000元，账面价值为1 000 000元。假定不存在其他服务性资产或负债，转移后该部分贷款的相关债权债务关系由B银行继承，当借款人不能偿还该笔贷款时，也不能向A银行追索。不考虑其他相关因素。

　　A商业银行应作如下会计处理：

　　(二)不满足终止确认条件的金融资产转移

　　企业仍保留与所转移金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，应当继续确认所转移金融资产整体，并将收到的对价确认为一项金融负债。

　　【例4】甲企业销售一批商品给乙企业，货已发出，增值税专用发票上注明的商品价款...

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　　2018年注册会计师会计考试重点：金融资产

　　金融资产

　　l 交易性金融资产

　　1、 设置科目2个：交易性金融资产——成本、公允价值变动损益;

　　2、 初始计量：交易费用不计入成本，直接计入“投资收益”。含有尚未发放股利的计入应收。即股利要剔除在收购价外。

　　3、 后续计量：直接计入交易性金融资产——公允价值变动损益，在处置时一并转出计入投资收益。

　　4、 处置:如题目要求计算处置时投资收益(简单方法：现金流入包含出售款和获取的股利-初始入账金额)，则公允价值变动损益需转出计入;如要求计算对当期损益的影响，则不能将公允价值变动损益计算在内。

　　l 持有至到期投资

　　1、 设置科目：成本、利息调整、应计利息(适用于一次还本付息)。

　　2、 初始计量：交易费用计入成本，差额计入利息调整。股利要剔除在收购价外

　　3、 后续计量：可计提减值准备。按摊余成本*实际利率计入“投资收益”。与实际的应收差额摊销利息调整。

　　4、 持有至到期，如实际利率与票面利率相同，则账面价值等于摊余成本。

　　l 可供出售金融资产

　　1、 设置科目：成本、利息调整、公允价值变动。

　　2、 初始计量：交易费用计入成本，差额计入利息调整。股利要剔除在收购价外

　　3、 后续计量：轻微变动计入公允价值变动(及其他综合收益)。大的变动可计提减值准备。对于债务工具，后续也是采用公允价值计量，只不过需要对利息收益按照摊余成本和实际利率计算。

　　4、 处置：处置时其他综合收益收入转出到“投资收益”。

　　5、 可供出售金融资产在计算投资收益时，用总流入-总流出 。其中总流入要减去交易费用。总流出(成本)要加上交易费用。因此，两端费用处理不同。

　　l 金融资产减值

　　1、 持有至到期投资(贷款及应收款)：可计提减值;且可恢复，但不能超过假定不计提下持续计算的摊余成本。

　　2、 可供出售金融资产：可计提减值;计提时首先要将计入其他综合收益中的收益转到资产减值损失;减值可恢复，债务工具可直接反向操作，权益工具只能通过“其他综合收益”转回。

　　3、 一般减值准备都可以转回(包括存货)，但固定资产、无形资产及长期股权投资减值后不得转回 (原因-价值恢复可能性较小且为避免操纵利润)。

　　l 重分类

　　可重分类的对象：仅持有至到期投资与可供出售金融资产可相互重分类。公允与账面的差额计入“其他综合收益”(与非投转为投资房地产一致)。

　　1、 需区分处置影响投资收益金额与该项可供出售金融资产影响投资收益金额。P25。

　　2、 计算投资收益影响金额：首先看交易费用的影响(交易性)、其次看公允价值变动计入其他综合收益转出的影响金额;最后看交易价差(与最近一次公允价值)的影响金额。

　　3、 准备近期出售，为交易性金融资产;不准备近期出售则为可供...

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　　2018年高级会计实务知识点：金融资产的减值

　　金融资产的减值

　　(1)金融资产减值范围：除交易性金融资产以外的其他金融资产。

　　(2)减值测试程序

　　①判断金融资产是否具有减值迹象;P418

　　②估计“持有至到期投资、长期贷款的未来现金流量现值”、“短期贷款、应收款项的未来现金流量”、“可供出售金融资产的期末公允价值”。

　　③确定本期应计提的减值准备=期末账面价值-②

　　(3)持有至到期投资减值转回 P420

　　转回的金额=正常情况下期末摊余成本与未来现金流量现值中较低者-期末摊余成本

　　(4)可供出售金融资产减值 P421

　　期末，当可供出售金融资产出现“减值迹象”，原直接计入所有者权益借方的公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损益。

　　借：资产减值损失(累计损失=以前期间的跌价+本期跌价)

　　贷：其他综合收益(以前期间计入借方金额的转销)

　　可供出售金融资产---减值准备

　　在计提减值准备随后的会计期间，公允价值已上升且客观上与确认原减值损失后发生

　　的事项有关的：对于债券，应在原确认的减值损失范围内按已恢复的金额予以转回，计入当期损益，即：

　　借：可供出售金融资产----减值准备

　　贷：资产减值损失

　　对于股票，不得通过损益转回，即，

　　借：可供出售金融资产---减值准备

　　贷：其他综合收益

　　【例8 -6(1)】p416

　　甲公司为制造业企业。20 x1年5月8日，甲公司支付价款1 016万元(含交易费用1万元和已宣告发放现金股利15万元)，购入乙公司发行的股票200万股，占乙公司有表决权股份的0.5%。

　　当年5月12日，甲公司收到乙公司发放的现金股利15万元;6月30日，该股票市价为每股5.2元;12月31日，甲公司仍持有该股票，该股票当日市价为每股5元。

　　20x2年5月9日，乙公司宣告发放股利4 000万元;同年5月13日，甲公司收到乙公司发放的现金股利;5月20日，甲公司以每股4.9元的价格将股票全部转让。

　　本例中，假定不考虑其他因素，上述业务对甲公司20 x1年和20×2年度损益、以及20 x1年和20×2年年末所有者权益的影响分别计算如下：

　　情形1：如果甲公司将购入的乙公司股票划分为可供出售金融资产

　　分析：初始成本=1016-15=1001万元

　　(1)20x1年乙公司股票价格变动：

　　期末公允价值=5元/股×200万股-初始成本1001= -1(万元)

　　因此，上述业务减少甲公司20x1年末所有者权益1万元。

　　(2)20x2年宣告现金股利，确认的投资收益=4 000×0.5%=20(万元)

　　20×2年出售股票投资收益=转...